Реферат на тему:
Обліково-аналітичні аспекти реструктуризації простроченої дебіторської
та кредиторської заборгованості
Підприємства водо-, теплопостачання та водовідведення надають суспільно
важливі послуги і результати їх діяльності значною мірою визначають
показники соціально-економічного розвитку міст і селищ. Це важливі
виробництва і галузь житлово-комунального господарства (далі – ЖКГ)
України, які забезпечує населення, підприємства та організації
необхідними житлово-комунальними послугами (ЖКП) та суттєво впливає на
розвиток економічних взаємовідносин суб’єктів господарювання.
Як зазначається в Загальнодержавній програмі реформування та розвитку
житлово-комунального господарства на 2004–2010 рр., „недосконалість
системи управління житлово-комунальним господарством України, зволікання
з його реформуванням призвели до того, що підприємства галузі
неспроможні ефективно працювати в ринкових умовах і надавати споживачам
послуги належних рівня та якості. На 01.01.2004 р. дебіторська
заборгованість у галузі становила 8,7 млрд гривень, кредиторська – 8,6
млрд, з них 5,2 млрд гривень – з оплати ЖКП населенням. За підсумками
роботи у 2003 році збитки підприємств перевищили 1,1 млрд гривень, що у
2,2 раза більше, ніж у 2002 році” [1].
Незважаючи на значні фінансово-економічні труднощі, ЖКГ України в цілому
і підприємства комунальної галузі зокрема продовжують забезпечувати
першочергові життєзабезпечуючі потреби населення та юридичних осіб.
Здійснюючи критичний аналіз стану реформування галузі, обліку і
звітності в системі її управління, розглянемо актуальні на сучасному
етапі аспекти практики визнання, обліку, списання та реструктуризації
простроченої дебіторської та кредиторської заборгованості підприємств
водо-, теплопостачання та водовідведення.
Значна частина заборгованості споживачів за ЖКП утворилася у другій
половині 90-х років, коли різко зростали тарифи на послуги, а багато
підприємств та установ не виплачували зарплату, а також зупинялася
діяльність великої кількості промислових підприємств. Із запровадженням
субсидій для малозабезпечених верств населення держава відмовилася від
практики надання дотацій підприємствам і скоротила централізований
розподіл матеріально-технічних ресурсів і здійснення капітальних
вкладень. Господарюючи в таких умовах, більшість підприємств водо-,
теплопостачання і водовідведення відслідковують, аналізують і
намагаються управляти процесом збору і сплати платежів, погашення,
реструктуризації дебіторської заборгованості за послуги, спожиті
населенням, підприємствами, бюджетними установами й організаціями та
іншими споживачами, включаючи поточну, сумнівну, прострочену і
безнадійну.
Поточна дебіторська заборгованість комунальних підприємств за П(С)БО 10
– це сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального
операційного циклу виробництва комунальних послуг або буде погашена
протягом дванадцяти місяців з дати балансу [2]. Для визначення чистої
реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву
сумнівних боргів. Сумнівним у практиці роботи підприємств для потреб
обліку прийнято називати борг у сумі поточної дебіторської
заборгованості, включаючи податок на додану вартість (далі – ПДВ), щодо
якого існує невпевненість його погашення боржником. Безнадійною
дебіторською заборгованістю визнається поточна дебіторська
заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення
боржником або за якою минув строк позовної давності.
З метою оподаткування для оцінки безнадійної заборгованості підприємства
керуються визначенням, яке наведено в п. 1.25 Закону України „Про
оподаткування прибутку підприємств” від 28.12.94 № 334/94-ВР. Важливо
зазначити, що українським податковим законодавством також встановлено
строк позовної давності 1095 днів [4] і порядок врегулювання та
оподаткування сумнівної, безнадійної дебіторської заборгованості (стаття
12) [3].
Як свідчать дані окремих підприємств, в активах балансів сумнівна
заборгованість може становити від 40 до 80 %, у т. ч. безнадійна – 1–13
%. Тобто оборотні активи підприємств штучно завищені через те, що не
нараховується обґрунтований резерв сумнівних боргів, або він зовсім не
відображається в обліку і в балансі та щомісячній формі статистичної
звітності форми №1-Б „Звіт про фінансові результати і дебіторську та
кредиторську заборгованість” [5].
Враховуючи цю ситуацію і особливості діяльності підприємств водо-,
теплопостачання і водовідведення на сучасному етапі, їх прострочену
дебіторську заборгованість за реалізовані послуги можна визнати як
безнадійну і пропонується класифікувати за такими групами:
1) заборгованість юридичних осіб і населення, яка прострочена більше
одного-двох років, за якою не велася претензійно-позовна робота і
ймовірність її неотримання є досить високою внаслідок будь-яких з
наступних чи інших обставин: заборгованість померлих осіб, безвісно
відсутніх, недієздатних, засуджених до позбавлення волі, покинутого та
безхозного житла і приміщень, невідшкодованих бюджетами сум пільг за
професійною ознакою тощо;
2) прострочена дебіторська заборгованість юридичних осіб і населення, за
якою ведеться претензійно-позовна робота і ймовірність неотримання її є
також досить високою, частіше внаслідок форс-мажору, банкрутства,
пропажі дебітора чи недостатності коштів, одержаних від продажу на
публічних торгах або відсутності у нього майна, а також внаслідок
визнання судом угоди недійсною тощо;
3) заборгованість юридичних осіб і населення, яка прострочена більше
трьох років і ймовірність її отримання практично не існує, так як чинним
Цивільним кодексом України (стаття 257) загальна позовна давність
встановлена строком у три роки і суди не приймають до розгляду справи з
простроченою давністю. Однак при окремих обставинах, як таких, що
пов’язані з переходом права приватної власності на житлові і не житлові
приміщення, можливе погашення заборгованості.
На практиці підприємства комунального господарства (ПКГ) можуть
визначати самостійно величину резерву сумнівних боргів різними методами:
на підставі класифікації дебіторської заборгованості; виходячи з питомої
ваги безнадійних боргів у чистому доході від реалізації комунальних
послуг на умовах наступної оплати; на підставі платоспроможності окремих
дебіторів. Формування резерву сумнівних боргів на підставі
платоспроможності окремих дебіторів як юридичних, так і фізичних осіб на
практиці є проблематичним, оскільки вимагає моніторингу і наявність
достатньої інформації про їх фінансовий стан.
Сьогодні, через різні причини, не всі ПКГ відображають операції з
нарахування резерву сумнівних боргів у звітності, оскільки не завжди
усвідомлюють економічну суть, об’єктивну необхідність формування,
важливість визначення та встановлення порядку створення резерву
сумнівних боргів засобами облікової політики, послідовності відображення
в обліку визнання та нарахування резерву сумнівних боргів, списання і
забалансового обліку безнадійної дебіторської заборгованості.
Окремими підприємствами застосовувалися різні підходи, процедури і
методи визначення резерву сумнівних боргів. Але визнаний таким чином
резерв сумнівних боргів підприємств не завжди в повному обсязі включався
в розрахунок тарифів на комунальні послуги. Сьогодні багато ПКГ не
погоджуються з тим, що органи, уповноважені встановлювати тарифи, не
беруть до уваги включення до тарифу складової витрат у сумі резерву
сумнівних боргів. Тобто підприємства позбавляють реальної можливості в
тарифах на послуги відшкодовувати втрати, понесені через списання
простроченої безнадійної дебіторської заборгованості.
Практика визнання, списання та реструктуризації дебіторської
заборгованості, термін якої більше трьох років, свідчить, що міста і
підприємства по-різному вживають заходів щодо її списання та
реструктуризації [6]. Так, у містах з великою кількістю дебіторів
великих промислових неплатоспроможних підприємств чи
підприємств-банкрутів вживаються заходи щодо відшкодування
заборгованості за комунальні послуги через господарські суди та шляхом
участі в процедурі банкрутства, входячи до складу кредиторів і беручи
участь у процедурах продажу майна та збору боргів. У випадках, коли
майна банкрутів не вистачає і не вдається відшкодувати прострочену
дебіторську заборгованість, то комунальні підприємства її списують з
балансу і включають у податковому обліку на збільшення валових витрат і
коригують податкові зобов’язання з податку на додану вартість. У таких
містах основна частина безнадійних боргів перетворюється в збитки ПКГ.
Джерела покриття збитків такого походження сьогодні нам не відомі і не
передбачені бюджетами різних рівнів.
У невеликих містах ситуація складається дещо по-іншому: основним
боржником прострочених несплат за послуги було і залишається населення
(у межах від 51 до 83 %) та підприємства теплопостачання, які купують
воду для надання послуг гарячого водопостачання. Підприємства
намагаються через судові органи відшкодовувати заборгованість населення
і комунальних підприємств.
Майже в кожному місті підприємства водо-, теплопостачання і
водовідведення мають взаємну прострочену дебіторську заборгованість
(особливо за воду), по якій прийняті судові рішення, але вони не
виконуються внаслідок відсутності обігових коштів підприємств і дотацій
з місцевих бюджетів на покриття збитків.
У ряді міст органи місцевого самоврядування (далі – ОМС) вдаються до
прийняття рішень про списання підприємствами дебіторської заборгованості
абонентів-фізичних осіб за наявності вагомих підстав. Так, у місті
Луцьку вважається, що так можна захистити права багатодітних сімей,
борги яких списуються. У таких випадках визнано комунальні підприємства
збитковими. Як правило, ОМС не передбачаються кошти на покриття цих
втрат і заходи щодо подолання збитковості ПКГ. Таким чином, збитки
накопичуються роками, але джерела їх покриття не встановлено. Якщо місто
не надає дотації з місцевого бюджету або фінансову допомогу, то це
призводить до поглиблення фінансової кризи підприємств галузі.
Усунути перешкоди, що утворилися через недосконалість практики
відображення в обліку визнання та нарахування резерву сумнівних боргів,
списання і забалансового обліку безнадійної дебіторської заборгованості,
а також створення джерела її відшкодування, можна завдяки таких заходів:
– методичне забезпечення з метою оволодіння спеціалістами підприємств
методик оцінки, методами і процедурами нарахування і списання резерву
сумнівних боргів;
– поширення кращих практик у розробку програмного забезпечення обліку
розрахунків зі споживачами, яке має можливості отримання вибіркової і
згрупованої за різними класифікаційними ознаками облікової інформації
про стан дебіторської заборгованості, включаючи прострочену, сумнівну і
безнадійну;
– включення резерву сумнівних боргів до розрахунків витрат при
встановленні тарифів на комунальні послуги.
Серед кроків до подолання перешкод і розв’язання зазначених проблем на
рівні підприємств має бути створення умов для реального реформування
обліку і звітності, розроблення обґрунтованої облікової політики,
автоматизації облікового процесу і особливо ділянки нарахування і збору
платежів за послуги. Цьому сприятимуть навчання і підвищення
кваліфікації керівників і спеціалістів, у тому числі ОМС. З цією метою
слід поширювати навчальні матеріали, методичні рекомендації, які
сьогодні розробляються в межах проектів технічної допомоги та інший
досвід міст [7, 8].
Практичний досвід міст і практика реструктуризації та зменшення
простроченої дебіторської заборгованості населення свідчать, що
вирішення проблеми в містах здійснюється по-різному. У статті наведемо
окремі приклади позитивних практик, що потребують уваги. Заслуговує на
увагу досвід підприємств і ОМС міст Луцька, Хмельницька, Комсомольська,
Коростеня з погашення заборгованості за комунальні послуги. Зокрема,
надання ОМС м. Хмельницький адресної соціальної допомоги незахищеним
верствам населення на погашення заборгованості за спожиті послуги водо-,
теплопостачання та водовідведення за рахунок коштів місцевого бюджету. З
цією метою виконкомом Хмельницької міської ради своїм рішенням у червні
2003 р. затвердив Порядок надання адресної допомоги малозабезпеченим
верствам населення на списання безнадійних боргів за житлово-комунальні
послуги. Ряд підприємств зацікавилися цим досвідом і тепер вивчають його
з метою впровадження.
Наступним заходом з активізації погашення населенням поточної та
простроченої заборгованості за комунальні послуги є проведення акцій та
лотерей. Наприклад, у м. Луцьку за сприяння міської влади і комерційних
банків міста, що здійснюють прийом платежів за ЖКП, проводяться лотереї
серед дисциплінованих платників. Як виграш встановлено суму місячної
плати абонента за ЖКП. Аналогічна практика має місце в м. Коростені.
Виконком міської ради м. Комсомольськ прийняв рішення „Про пільгові
тарифи на комунальні послуги” і затвердив положення про справних
платників за ЖКП і пільгові тарифи для населення на опалення, холодне
водопостачання і водовідведення на визначений період. Важливим моментом
механізму впровадження положення є щомісячна своєчасна до 20-го числа
сплата вартості реалізованих послуг споживачам і стимулювання їх через
встановлення пільгових тарифів на послуги.
Започатковується в окремих містах практика взаємодії ОМС, податкових
органів та ПКГ при реалізації майна боржників комунальних послуг. При
цьому комунальні підприємства та ОМС звертаються до податкових органів з
проханнями враховувати прострочену заборгованість боржників за
реалізовані послуги водо-, теплопостачання та водовідведення при
реалізації їх майна з метою відшкодування заборгованості. У разі
неможливості погашення заборгованості споживачів за вимогами статті 12
Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств” ПКГ має право
таку безнадійну заборгованість включити в валові витрати, зменшивши базу
для оподаткування прибутку.
Залишаються невирішеними питання оплати заборгованості теплопостачальних
підприємств за покупну воду для підігріву, яка постачається
підприємствами водопровідно-каналізаційного господарства з метою надання
населенню послуг гарячого водопостачання. Суть проблеми полягає в тому,
що водоканалами нараховується дебіторська заборгованість і виставляються
рахунки за реалізовану холодну воду на підігрів підприємствам
теплопостачання по лічильниках на бойлерних. Окремі водоканали також
виставляють рахунки за очистку стоків від гарячого водопостачання на
весь обсяг води, відпущеної від бойлерних, а не на обсяги реалізованої
гарячої води населенню відповідно до виставлених рахунків на оплату
згідно з даними теплопостачального підприємства (наприклад, у містах
Тернопіль, Чернігів, Івано-Франківськ). Однак теплопостачальні
підприємства не сплачують за обсяги стоків від гарячого водопостачання,
які утворюються як різниця між обсягами води на підігрів, відпущеної від
бойлерних, та обсягами води, на яку виставляються рахунки населенню. У
результаті водоканали не погоджується з тим, що має місце факт несплати
іншою стороною втрат доходів від реалізації води при її транспортуванні
від бойлерних і стоків унаслідок втрат у мережах гарячої води,
реалізованої населенню. Нині врегулювання заборгованості між двома
комунальними підприємствами міст здійснюється через суди. На нашу думку,
проблема може бути вирішена шляхом розробки спеціального положення про
порядок розрахунків між двома комунальними підприємствами, за наявності
в містах гарячого водопостачання, і його затвердження органом місцевого
самоврядування.
Проведення вдалих кампаній з активізації погашення населенням,
підприємствами поточної та простроченої заборгованості за комунальні
послуги в згаданих вище містах України сприяє погашенню простроченої
дебіторської заборгованості населенням, підприємствами та іншими
споживачами комунальних послуг, про що свідчить поступове її скорочення.
Нині інтерес до цих проблем зростає з початком створення ефективних
механізмів реалізації вимог статті 35 Закону України „Про Державний
бюджет на 2005 рік”, якою передбачено що у 2005 році розрахунки за
несплачені ЖКП та енергоносії здійснюватимуться шляхом залучення коштів
компенсації знецінених заощаджень громадян України. Таким чином,
очікується погашення зобов’язань держави по знецінених грошових
заощадженнях громадян в установах Ощадного банку колишнього СРСР.
Розрахунки з погашення зобов’язань держави відбуватимуться за рахунок
відповідної субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам шляхом
погашення заборгованості за спожиті електричну і теплову енергію,
природний газ, тверде паливо, послуги водопостачання і водовідведення,
квартирну плату, що утворилася станом на 1 вересня 2005 року у
громадян-споживачів ЖКП, які мають знецінені заощадження.
Погашення боргів відбуватиметься в рахунок податкового боргу минулих
років, у тому числі розстроченого, підприємств ЖКГ (їх структурних
підрозділів), паливно-енергетичного комплексу та інших підприємств, що
надають ці послуги, за видами податків, визначеними у пункті 25 статті
10 цього Закону в обсязі 6.000. 000 тис. гривень зі сплати податків і
зборів (обов’язкових платежів) до Державного бюджету України, а також
пені, штрафних санкцій, нарахованих у зв’язку з порушенням податкового
законодавства, повернення бюджетних позичок і кредитів, наданих під
гарантію Кабінету Міністрів України, у т. ч. шляхом переводу боргу, та
додаткових податкових зобов’язань підприємств, які виникають у
результаті виконання цієї статті [9].
Несвоєчасне погашення поточної та наявність безнадійної дебіторської
заборгованості і не покриття внаслідок цього збитків призвело до
платіжної кризи багатьох комунальних підприємств і виникнення проблем,
пов’язаних із:
– зростанням кредиторської заборгованості за газ та його
транспортування, енергоносії, ТМЦ, послуги. У зв’язку з цим
постачальники ТЕР у судовому порядку або шляхом подачі претензій ПКГ по
їх кредиторській заборгованості за газ і електроенергію намагаються
використати можливість списання своєї безнадійної дебіторської
заборгованості в податковому обліку. Цим поглиблюється фінансова криза
підприємств водо-, теплопостачання і водовідведення, оскільки це
призводить до зростання податкових платежів, посилення податкового тиску
через збільшення валових доходів і зменшення податкового кредиту з ПДВ;
– заборгованістю по платежах у бюджет (з ПДВ, плати за землю, за
використання води, забруднення навколишнього середовища) та внесках до
цільових фондів (пенсійний, фонди соціального страхування) тощо;
– несвоєчасною виплатою заробітної плати (заборгованість по окремих
підприємствах складає від 1–2 до 4–6 місяців);
– відсутністю коштів на ремонти, поліпшення основних засобів, технічний
розвиток, капітальні інвестиції та інші заходи цільового фінансування
тощо.
Для сплати кредиторської заборгованості підприємства змушені відволікати
амортизаційні відрахування як джерело інвестицій. При цьому не
здійснюються капітальні інвестиції, гальмується технічний розвиток
виробництва та його оновлення (модернізація, реконструкція, будівництво,
модифікація тощо). Як наслідок, сума щорічних нарахованих амортизаційних
відрахувань на більшості підприємств поступово зменшується.
З метою запобігання неліквідного фінансового стану ПКГ шукають шляхи
реструктуризації кредиторської заборгованості. Серед них:
– укладання договорів реструктуризації заборгованості (мирових угод) з
підприємствами енергопостачання, НАК „Нафтогаз України” за постачання
газу і його транспортування;
– укладання з податковими органами договорів реструктуризації
заборгованості по податках і обов’язкових платежах до державного бюджету
та списання заборгованості по пенях і штрафних санкціях у частині
бюджетних боргів по пільгах, по яких уже закінчується термін позовної
давності;
– розрахунки з кредиторами за рахунок відповідної субвенції з державного
бюджету місцевим бюджетам на погашення зобов’язань держави з компенсації
знецінених заощаджень громадян України – боржників за спожиті ЖКП [9];
– списання кредиторської заборгованості підприємств теплопостачання за
несплачені обсяги природного газу в 1995–1998 рр. Згідно з законом і
постановою КМУ № 550 [10, 11];
– звільнення комунальних підприємств від сплати місцевих та інших
податків (наприклад, плати за землю, податку на прибуток тощо) до
бюджетів згідно з рішеннями ОМС;
– зменшення заборгованості підприємств з ПДВ шляхом вирішення проблеми
розподілу сум податкового кредиту з ПДВ, які повинні відноситися на
розрахунки з бюджетом підприємствами водо-, теплопостачання і
водовідведення при одночасному застосуванні ними декількох методів
визначення бази оподаткування і обліку ПДВ: „першої події”, касового
методу і касового способу”, шляхом затвердження відповідними державними
органами розроблених за участю автора рекомендацій [12]. У результаті
запровадження таких рекомендацій на держаному рівні підприємства зможуть
визначати достовірну (економічно обґрунтовану) суму податкового кредиту
та зобов’язань зі сплати ПДВ у бюджет;
– здійснення заліків зустрічних однорідних вимог, якщо комунальне
підприємство і постачальник беруть участь у двох договірних
зобов’язаннях одночасно як дебітор і як кредитор;
– постачання теплової енергії споживачам шляхом укладання договорів з ДП
„Газ-тепло” на переробку газу як давальницької сировини і далі продажу
теплової енергії по договору комісії. У результаті вся сплата
споживачами за теплопостачання спрямовується на рахунки ДП „Газ-тепло”.
За останніми даними на умовах таких договорів в опалювальному сезоні
2004–2005 рр. працюють більше 60 підприємств комунальної теплоенергетики
України. Це переважно підприємства в Донецькій, Харківській, Луганській,
Житомирській, Дніпропетровській і інших областях. Але, як свідчать
проведені дослідження, такі договірні відносини поки що не досконалі, по
них існує ряд невирішених питань (про це свідчить лист та звернення
підприємств до Держжитлокомунгоспу України [13], рішення господарських
судів), вони не збалансовані по фінансово-економічних інтересах для
підприємств комунальної теплоенергетики, не вирішені питання
встановлення тарифів, статистичної звітності по виробництву, реалізації
теплової енергії і її собівартості тощо. Тому деякими підприємствами
теплопостачання такі договори на опалювальний сезон 2004–2005 рр. уже не
укладалися.
Таким чином, розглянуті в статті обліково-аналітичні аспекти та
механізми погашення простроченої дебіторської та кредиторської
заборгованості сприятимуть вдосконаленню роботи фінансово-економічних
служб ПКГ та оздоровлення їх фінансового стану.
Література:
1. Закон України від 24 червня 2004 року № 1869-IV „Про загальнодержавну
програму реформування та розвитку житлово-комунального господарства на
2004–2010 рр.”
2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 „Дебіторська
заборгованість”, затверджене наказом Мінфіну України від 08.10.99 № 237
(із змінами).
3. Закон України від 21.12.2000 № 2181 „Про порядок погашення
зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими
фондами”. Фінансовий стан підприємств водо-, теплопостачання та
водовідведення України: Звіт, підготовлений для МВРР/ Бабак А.В.,
Левицький А.А., Лисенко Н.М. та ін. – К.: ІМР-ЦМР, 2005. – 75 с.
4. Закон України від 28.12.94 № 334/94 „Про оподаткування прибутку
підприємств”, із змінами.
5. Наказ Держкомстату України від 15.10.2003 № 346 „Про затвердження
форми державного статистичного спостереження №1-заборгованість (ЖКГ).
6. Закон України від 20.02.2003 № 554-IV „Про реструктуризацію
заборгованості з квартирної плати, плати за житлово-комунальні послуги,
спожиті газ та електроенергію”.
7. Лисенко Н., Бабак А. Посібник з бухгалтерського обліку для
підприємств комунальної галузі. Затверджено наказом Держжитлокомунгоспу
України від 2 лютого 2004 року № 20.
8. Бабак А.В., Лисенко Н.М., Святоцька В.Г., Слюсар І.В. Методичні
рекомендації по застосуванню Порядку формування тарифів на послуги
централізованого водопостачання та водовідведення. Затверджено наказом
Держжитлокомунгоспу України від 2 лютого 2004 року № 20.
9. Закон України „Про Державний бюджет на 2005 р.” від 23 грудня 2004 р.
№ 2285-IV.
10. Закон України „Про списання вартості несплачених обсягів природного
газу” від 05.06.2003 р. № 911-IV.
11. Постанова КМУ „Деякі питання списання вартості несплачених обсягів
природного газу” від 29 квітня 2004 р. № 550, із змінами.
12. Методичні рекомендації по розподілу сум податкового кредиту, які
повинні відноситись на розрахунки з бюджетом підприємствами водо-,
теплопостачання і водовідведення (житлово-комунального господарства) при
одночасному застосуванні декількох методів визначення бази оподаткування
і обліку ПДВ: „першої події і „касового способу”, касового методу / За
ред. Н.М. Лисенко. Схвалено рішенням науково-технічної ради
Держжитлокомунгоспу України від 25 грудня 2003 року. № 41.
13. Лист Держжитлокомунгоспу України до ДПАУ від 03.12.03 № 2/2-1554.
Нашли опечатку? Выделите и нажмите CTRL+Enter
